《增值稅暫行條例》規定,農業生產者銷售自產農產品免繳增值稅,購進免稅農產品準予按買價(含農業特產稅)依10%的扣除率抵扣進項稅?!敦斦?、國家稅務總局關于提高農產品進項抵扣率的通知》規定,從2002年1月1日起,免稅農產品的扣除率提高到13%?!秶叶悇湛偩株P于農戶手工編織的竹制和竹芒藤柳坯具征收增值稅問題的批復》規定,對農民個人按照竹器企業提供樣品規格,自產或竹芒藤柳混合坯具的,屬于自產農業初級產品,應免征銷售環節的增值稅。收購坯具的竹器企業,可以憑開具的農產品收購憑證計算進項稅抵扣。
上述優惠政策對鼓勵農業發展、農民增收,提高農產品附加值有積極作用。而利用優惠政策開展稅收籌劃,可節省稅收成本,增加經濟效益。例如,某竹器加工企業為增值稅一般納稅人,主要生產竹制模板等,生產原料主要是收購原竹、原竹加工成的篾條、已編織成網狀的初級竹制產品。以下是三個稅收籌劃方案。
方案一企業收購原竹,自行加工成竹制坯具。假設企業收購原竹6.8萬元,運輸費2600元,支付車間工人工資7800元,電費1200元,原材料正常損耗率為5%,則當期可抵扣的進項稅=68000×13%+2600×7%+1200/1.17×17%=9196.36元;原材料成本=(68000-68000×13%)+(2600-2600×7%)+7800+(1200-1200/1.17×17%)=70403.64元。按相關政策規定,企業向農民收購農產品,收購發票開具必須真實、準確,還需提供林業部門的放行證、出售農戶的身份證、農戶居住的村委會(村小組)證明等。
《國家稅務總局關于印發增值稅問題解答(之一)的通知》規定,對增值稅一般納稅人購進免稅農產品所使用的收購憑證,各省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局應嚴格管理。對收購憑證的發放、使用、保管,由省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局作出統一的規定。增值稅一般納稅人購進免稅農產品應使用稅務機關批準的收購憑證,對其使用未經稅務機關批準的收購憑證,以及不按稅務機關的要求使用、保管收購憑證的,其收購的農產品不得計算進項稅額抵扣?!秶叶悇湛偩株P于加強農產品增值稅抵扣管理有關問題的通知》進一步明確,應加強對增值稅專用收購憑證真實性的審核,強化評估,嚴格稽查,有偷騙稅問題的,應依法嚴肅查處。
方案二企業收購原竹,委托加工成竹具。如果企業將收購的原竹委托給農民或其他企業(小規模納稅人)代為加工成竹制坯具,同上例資料,如果企業支付的工資、費支出總額、委托加工費9000元,委托加工費取得稅務機關代開的增值稅專用發票,則當期可抵扣的進項稅=68000×13%+2600×7%+(9000/1.06×6%)=9531.43元;原材料成本=(68000-68000×13%)+(9000-9000/1.06×6%)+(2600-2600×7%)=70068.57元;受托加工企業應納增值稅=9000/1.06×6%=509.43元。如果受托加工企業的增值稅要由委托方承擔,則委托方應增加稅收負擔509.43元,相應增加成本509.43元。
方案三采取“公司+農戶”方式,企業與農戶構成松散性聯合體,公司向農戶提供資金、樣品、規格等,與農戶簽訂勞動合同,農戶作為公司員工,按公司要求收購原竹或加工成篾條、編織成網狀的初級竹制產品,等于企業自行收購農產品。假設企業收購價(包括員工工資、電費支出等)為7.7萬元,運費為2600元。則,企業當期可抵扣的進項稅=77000×13%+2600×7%=10192元;原材料成本=(77000-77000×13%)+(2600-2600×7%)=69408元。
上述三個方案,在原材料成本方面,方案一大于方案二大于方案三;進項稅金抵扣方面,方案一小于方案二小于方案三。顯而易見,方案三在成本最低的同時,可抵扣的進項稅最多。原因是,方案三企業收購的坯具中包含初加工的增值額(人工、電費等),并按含稅價抵扣了進項稅;方案二一般納稅人受稅率限制,企業支付的委托加工費只能取得代開專用發票,加工費按6%征收率抵扣進項稅;方案一由于企業自行加工,人工費等構成增值稅計稅對象,進項抵扣最小,成本最大。